Wird gegen eine GmbH ein Steuerstrafverfahren eingeleitet, richtet es sich zunächst gegen alle Geschäftsführer. Gegen den kaufmännischen und den technischen. Gegen den, der die Erklärungen unterschrieben hat, und gegen den, der sie nie gesehen hat. Gegen den amtierenden, gegen den vor sechs Monaten eingetretenen und gegen den vor zwei Jahren ausgeschiedenen.
Die Begründung dafür ist formal nicht falsch: Nach § 34 AO haben die gesetzlichen Vertreter einer Gesellschaft deren steuerliche Pflichten zu erfüllen, und diese Pflicht trifft bei mehreren Geschäftsführern jeden einzelnen. Die Ermittlungsbehörde weiß zu Beginn nicht, wer tatsächlich gehandelt hat – und sichert sich deshalb nach allen Seiten ab.
Für den Geschäftsführer, der für Produktion, Technik oder Vertrieb zuständig war und mit Steuern nie zu tun hatte, ist das kaum zu begreifen. Er wird durchsucht, er erhält einen Haftungsbescheid über einen Betrag, der sein Privatvermögen übersteigt, und er soll erklären, warum er von etwas nichts gewusst hat, mit dem er nie befasst war.
Genau an dieser Stelle entscheidet sich sein Verfahren – und zwar an zwei Fragen: Bestand eine wirksame Aufteilung der Geschäftsführung? Und trug sie in dem Zeitraum, um den es geht, noch?
Wie diese Verfahren entstehen
Der Auslöser ist regelmäßig eine Betriebsprüfung, die auf Feststellungen stößt, die die Prüferin dem Strafrecht zuordnet, oder eine Mitteilung aus dem Prüfungsverfahren an die Straf- und Bußgeldsachenstelle. Es folgen die Einleitung gegen alle gesetzlichen Vertreter, die Durchsuchung der Geschäftsräume und aller Privatwohnungen und – oft zeitgleich – Haftungsbescheide nach § 69 AO gegen jeden Geschäftsführer.
Danach geschieht in fast jedem dieser Verfahren dasselbe, und es ist der schwerste Fehler. Die Geschäftsführer sprechen miteinander, suchen eine gemeinsame Linie, und wenn sich die Lage zuspitzt, zeigen sie aufeinander. Der technische Geschäftsführer erklärt, der kaufmännische habe alles gemacht. Der kaufmännische erklärt, man habe alles gemeinsam entschieden. Beide Aussagen landen in derselben Akte – und die Staatsanwaltschaft hat damit die Kenntnis beider belegt. Wechselseitige Beschuldigungen sind in diesen Verfahren die ergiebigste Beweisquelle, die die Ermittlungsbehörden haben, und sie erhalten sie geschenkt.
Der rechtliche Rahmen
Ausgangspunkt ist der Grundsatz der Gesamtverantwortung: Sind mehrere Geschäftsführer bestellt, ist jeder für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten der Gesellschaft verantwortlich. Eine Aufteilung der Geschäftsführung ist zulässig und kann die Verantwortung beschränken – aber nur unter Voraussetzungen, die in der Praxis selten vollständig erfüllt sind. Erforderlich ist eine im Vorhinein getroffene, klare und eindeutige Aufteilung, die tatsächlich so gelebt wurde; und auch dann verbleibt beim nicht zuständigen Geschäftsführer eine Pflicht zur Überwachung.
Entscheidend – und für den Mandanten meist unangenehm – ist die Grenze dieser Entlastung: Die Gesamtverantwortung lebt wieder auf, sobald Anhaltspunkte dafür bestehen, dass der zuständige Mitgeschäftsführer seine Pflichten nicht erfüllt. Das gilt insbesondere in der Krise: bei Liquiditätsengpässen, bei Mahnungen und Vollstreckungsankündigungen des Finanzamts, bei Hinweisen des Steuerberaters, bei auffälligen Buchungen oder bei ausbleibenden Jahresabschlüssen. Ab diesem Zeitpunkt kann sich niemand mehr auf sein Ressort zurückziehen.
Strafrechtlich bleibt es gleichwohl dabei, dass der Vorsatz für jeden Beschuldigten einzeln festzustellen ist. Eine Zurechnung des Wissens oder des Vorsatzes eines Mitgeschäftsführers findet im Strafrecht nicht statt; einen Kollektivvorsatz gibt es nicht. Wer den Steueranspruch nicht kannte, handelt nicht vorsätzlich – nach der Steueranspruchstheorie des Bundesgerichtshofs schließt der Irrtum darüber den Vorsatz aus (vgl. BGH, Urteil vom 8. September 2011 – 1 StR 38/11). Fehlt der Vorsatz, bleibt allenfalls die leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 AO oder, bei organisatorischen Defiziten, die Aufsichtspflichtverletzung nach § 130 OWiG – in beiden Fällen eine Ordnungswidrigkeit ohne Vorstrafe.
Für den neu eingetretenen Geschäftsführer tritt eine eigene Pflicht hinzu, die kaum bekannt ist und erheblichen Sprengstoff enthält: Erkennt er, dass frühere Erklärungen der Gesellschaft unrichtig waren, muss er dies nach § 153 AO anzeigen und berichtigen. Unterlässt er es, begeht er eine eigene Steuerhinterziehung – auch wenn die ursprüngliche Erklärung lange vor seiner Zeit abgegeben wurde.
Schließlich ist die Beendigung des Amtes von Bedeutung. Eine Amtsniederlegung wirkt mit ihrem Zugang und nicht erst mit der Eintragung im Handelsregister; sie beendet die steuerlichen Pflichten für die Zukunft, nicht aber für die Vergangenheit.
Die typischen Fallgruppen
Der technische oder operative Geschäftsführer. Er verantwortet Produktion, Technik, Vertrieb oder Personal; Buchhaltung, Steuern und Bankverkehr liegen beim kaufmännischen Kollegen. Dies ist der häufigste Fall und derjenige mit den besten Verteidigungsaussichten – vorausgesetzt, die Aufteilung lässt sich belegen.
Der neu eingetretene Geschäftsführer. Er findet Altlasten vor und hält sich für nicht betroffen, weil die Vorgänge vor seiner Zeit liegen. Das ist für die Vergangenheit richtig und für die Gegenwart falsch: Mit der Kenntnis entsteht seine eigene Berichtigungspflicht.
Der ausgeschiedene Geschäftsführer. Erklärungen für seine Amtszeit werden erst nach seinem Ausscheiden abgegeben, oder er hat sie abgegeben und der Nachfolger hat nichts berichtigt. Hier entscheidet die genaue Abgrenzung der Zeiträume.
Der Fremdgeschäftsführer neben dem Gesellschafter. Formal trägt der angestellte Geschäftsführer die Pflicht, tatsächlich entscheidet der Gesellschafter. Dann steht neben dem Vorwurf gegen den Fremdgeschäftsführer die Frage der faktischen Geschäftsführung – und für ihn die Frage, welche Handlungsmöglichkeiten er überhaupt hatte.
Die Krise. Sobald die Liquidität knapp wird und Zahlungen an das Finanzamt ausbleiben, verschiebt sich die Lage für alle Geschäftsführer. Die Berufung auf das eigene Ressort trägt hier regelmäßig nicht mehr.
Das Doppelmandat. Eine Person ist Geschäftsführer mehrerer verbundener Gesellschaften, die Buchhaltung läuft zentral. Die Zuordnung der Pflichten und der Kenntnisse zur jeweiligen Gesellschaft ist dann aufwendig – und bietet Angriffsflächen.
Das Vertrauen auf den Steuerberater. Alle Unterlagen gingen an das Steuerbüro, die Erklärungen kamen fertig zurück und wurden unterschrieben. Ob und in welchem Umfang das entlastet, hängt von Auswahl, Information und Plausibilitätskontrolle ab.
Die Folgen
Jeder Geschäftsführer ist persönlich Beschuldigter und benötigt einen eigenen Verteidiger; eine gemeinsame Vertretung ist nach § 146 StPO ausgeschlossen.
Wirtschaftlich wirkt zuerst der Haftungsbescheid nach § 69 AO. Die Haftungsbeschränkung der GmbH schützt den Geschäftsführer nicht; gehaftet wird mit dem Privatvermögen, und mehrere Geschäftsführer haften als Gesamtschuldner. Da die Behörde ihr Auswahlermessen praktisch nach Zahlungsfähigkeit ausübt, wird häufig derjenige in Anspruch genommen, bei dem etwas zu holen ist – nicht derjenige, der zuständig war. Bei vorsätzlicher Beteiligung tritt die Haftung nach § 71 AO hinzu.
Strafrechtlich droht bei mehr als neunzig Tagessätzen der Eintrag in das Führungszeugnis, daran hängen die gewerberechtliche Zuverlässigkeitsprüfung nach § 35 GewO und der Ausschluss von öffentlichen Aufträgen nach den §§ 123, 124 GWB. Bei einer Verurteilung wegen bestimmter Wirtschaftsdelikte tritt nach § 6 Abs. 2 GmbHG ein mehrjähriges Bestellungsverbot ein – ob die konkret in Rede stehende Tat zu diesem Katalog gehört, ist gesondert und sorgfältig zu prüfen, weil davon die berufliche Zukunft abhängt.
Hinzu kommt der Innenregress: Die Gesellschaft – oder im Insolvenzfall der Insolvenzverwalter – kann den Geschäftsführer nach § 43 GmbHG auf Schadensersatz in Anspruch nehmen. Eine Vermögensschaden-Haftpflichtversicherung hilft dabei nur begrenzt, weil Steuerschäden häufig ausgeschlossen und vorsätzliche Pflichtverletzungen stets nicht gedeckt sind.
Verteidigungsstrategien
Der erste Schritt ist die getrennte Verteidigung – und der Verzicht auf jede abgestimmte gemeinsame Linie. Jeder Geschäftsführer braucht einen eigenen Verteidiger, und die Interessen laufen regelmäßig auseinander, auch wenn das zu Beginn niemand aussprechen will. Die Verteidigung muss den eigenen Verantwortungsbereich darstellen, ohne den Mitgeschäftsführer zu belasten. Das ist anspruchsvoll, weil die Entlastung des einen die Belastung des anderen naheliegend erscheinen lässt – und es ist zugleich der Punkt, an dem diese Verfahren gewonnen oder verloren werden. Wer aufeinander zeigt, liefert der Staatsanwaltschaft zwei Geständnisse.
Der zweite Schritt ist Schweigen gegenüber allen Stellen – und der Verzicht auf interne Aufklärungsrunden ohne anwaltliche Begleitung. Was in einer Gesellschafterversammlung oder in einer Besprechung mit dem Steuerberater gesagt wird, ist später Beweismittel.
Der dritte Ansatz ist der zentrale Sachangriff: die Aufteilung der Geschäftsführung belegen. Zu beschaffen sind Geschäftsverteilungsplan, Geschäftsordnung, Gesellschafterbeschlüsse, Anstellungsverträge, Organigramme und Protokolle. Entscheidend ist aber nicht das Papier allein, sondern die tatsächliche Handhabung – und die belegen Unterlagen, an die zunächst niemand denkt: Wer war gegenüber dem Finanzamt bevollmächtigt und hat die Erklärungen unterschrieben? Wer führte die Korrespondenz mit dem Steuerberater, und auf welchen Verteilern stand der Mandant? Wer hatte Bankvollmacht, wer gab Zahlungen frei? Welche Zugriffsrechte bestanden in der Buchhaltungssoftware? Wer nahm an den Besprechungen zum Jahresabschluss teil? Je dichter dieser Nachweis, desto schwächer der Vorwurf – und zwar sowohl im Straf- als auch im Haftungsverfahren.
Der vierte Ansatz bestimmt die Grenze, und er muss offen geführt werden. Da die Gesamtverantwortung bei Anzeichen für Pflichtverletzungen des Kollegen wieder auflebt, ist genau festzustellen, wann der Mandant welche Information erhielt: Wann kamen Mahnungen oder Vollstreckungsankündigungen, und an wen? Wann wies der Steuerberater auf Rückstände hin, und erreichte der Hinweis den Mandanten? Wann wurde die Liquiditätslage im Kreis der Geschäftsführung erörtert? Dieser Zeitpunkt teilt das Verfahren: Für die Zeit davor ist der Vorwurf bei belegter Ressortaufteilung meist nicht zu halten; für die Zeit danach kommt es darauf an, was der Mandant unternommen hat. Wer in dieser Phase nachgefragt, auf Abhilfe gedrungen oder seine Bedenken dokumentiert hat, steht gut da – und genau diese Dokumente sind zu suchen.
Der fünfte Ansatz greift die Vorsatzbegründung an. Die Akten enthalten an dieser Stelle fast immer nur zwei Sätze: Der Beschuldigte war Geschäftsführer, also kannte er die steuerlichen Pflichten der Gesellschaft. Dieser Schluss trägt nicht. Weder gibt es einen Kollektivvorsatz noch eine Zurechnung des Wissens des Mitgeschäftsführers. Zu verlangen ist der Nachweis, dass dieser Beschuldigte von dem konkreten Vorgang und von der daraus folgenden Steuerpflicht wusste.
Der sechste Ansatz trennt die Zeiträume. Jede Steuererklärung und jeder Anmeldungszeitraum ist eine eigene Tat. Festzustellen sind Bestellung, Amtsbeginn, Abberufung und Amtsniederlegung – letztere wirksam mit Zugang und nicht erst mit der Handelsregistereintragung – und sodann für jeden Besteuerungszeitraum, wer zum Zeitpunkt der Abgabe oder der versäumten Abgabe Pflichtenträger war. Diese Arbeit ist unspektakulär und führt häufig dazu, dass ein erheblicher Teil der Tatvorwürfe entfällt.
Der siebte Ansatz betrifft den neu eingetretenen Geschäftsführer und ist zeitkritisch. Für ihn ist die Berichtigung nach § 153 AO Pflicht und Chance zugleich: Sie befreit ihn von einer eigenen Tat und verbessert die Lage der Gesellschaft, solange die Tat nicht entdeckt ist. Dieses Zeitfenster wird in der Praxis fast immer verpasst, weil die Vorstellung vorherrscht, Altlasten seien nicht die eigene Sache. Wer früh anwaltlich prüft, ob eine Berichtigung oder eine Selbstanzeige nach § 371 AO möglich ist, hat eine Option, die später nicht mehr besteht.
Der achte Ansatz betrifft den ausgeschiedenen Geschäftsführer. Zu dokumentieren sind Niederlegung oder Abberufung mit Datum und Zugang, die Übergabe der Unterlagen und der Umfang der bis dahin erteilten Vollmachten. Und es gilt eine klare Regel: keine nachträglichen Unterschriften, keine Gefälligkeitserklärungen und keine Unterstützung der früheren Gesellschaft bei der Aufarbeitung ohne eigene anwaltliche Begleitung.
Der neunte Ansatz hält den Übergang in die Ordnungswidrigkeit offen. Lässt sich der Vorsatz nicht belegen, bestehen aber organisatorische Defizite – keine Kontrolle der Abgabefristen, keine Zuständigkeitsregelung, keine Berichtswege –, so bleibt die leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 AO oder die Aufsichtspflichtverletzung nach § 130 OWiG. Für den Mandanten bedeutet das eine Geldbuße statt einer Verurteilung, keinen Eintrag in das Führungszeugnis und keine Berührung mit dem Bestellungsverbot.
Der zehnte Ansatz greift den Haftungsbescheid gesondert an. Die Inanspruchnahme nach § 69 AO setzt eine schuldhafte Pflichtverletzung des konkret in Anspruch Genommenen und deren Kausalität für den Steuerausfall voraus; sie steht zudem im Ermessen der Behörde, die ihre Auswahl begründen muss. Besteht eine wirksame Ressortaufteilung und ist der zuständige Geschäftsführer greifbar, ist die Inanspruchnahme des nicht zuständigen regelmäßig ermessensfehlerhaft. Zu prüfen sind ferner die Höhe – insbesondere, ob bei knapper Liquidität eine anteilige Tilgung genügte – und die Reichweite der Pflichtverletzung in der Zeit. Dieses Verfahren läuft eigenständig, hat eigene Fristen und ist wirtschaftlich häufig bedeutsamer als das Strafverfahren.
Das Verfahrensziel ist damit klar: die Einstellung nach § 170 Abs. 2 StPO, wenn der Mandant für den betroffenen Zeitraum nicht zuständig war oder der Vorsatz nicht nachweisbar ist, nach § 398 AO oder § 153 StPO wegen geringer Schuld oder gegen Auflage nach § 153a StPO – hilfsweise die Verlagerung auf § 378 AO oder § 130 OWiG und in jedem Fall die Abwehr oder Reduzierung des Haftungsbescheids.
Rechtsanwalt Andreas Junge: Fachanwalt für Strafrecht und zertifizierter Berater für Steuerstrafrecht
Verfahren gegen mehrere Geschäftsführer werden nicht über die Steuerfrage entschieden, sondern über die Zuordnung von Verantwortung und Kenntnis. Dafür braucht es zwei Dinge: die vollständige Rekonstruktion dessen, wer im Unternehmen tatsächlich was entschieden hat, und eine Verteidigung, die den eigenen Mandanten entlastet, ohne den Mitgeschäftsführer zu belasten – denn wechselseitige Beschuldigungen schaden allen Beteiligten. Rechtsanwalt Andreas Junge ist Fachanwalt für Strafrecht und zertifizierter Berater für Steuerstrafrecht und führt Strafverfahren, Haftungsverfahren und Besteuerungsverfahren aus einer Hand.
Er verteidigt Geschäftsführer, Vorstände, Prokuristen und faktische Geschäftsführer in Steuerstrafverfahren und in Verfahren wegen Vorenthaltens von Arbeitsentgelt, Untreue und Insolvenzdelikten – einschließlich der Begleitung von Betriebsprüfung und Durchsuchung, der Abwehr von Haftungsbescheiden nach den §§ 69, 71 AO, der Prüfung von Berichtigung nach § 153 AO und Selbstanzeige, der Abstimmung mit dem steuerlichen Berater sowie der Abwehr gewerbe-, vergabe- und gesellschaftsrechtlicher Folgen bis hin zum Bestellungsverbot. Sämtliche von ihm betreuten Verfahren dieser Fallgruppe wurden eingestellt – in einer Vielzahl von Fällen bereits deshalb, weil sich die behauptete Zuständigkeit des Mandanten für den betroffenen Zeitraum nicht belegen ließ oder weil die Vorsatzfeststellung über die bloße Organstellung nicht hinausging. Sein Vorgehen setzt auf unverzügliche Akteneinsicht, die vollständige Rekonstruktion von Zuständigkeiten, Vollmachten und Informationsflüssen, die strikte Trennung von Straf- und Haftungsverfahren und den sachlichen Dialog mit Finanzamt, Straf- und Bußgeldsachenstelle und Staatsanwaltschaft – bei kurzfristiger Erreichbarkeit und absoluter Vertraulichkeit.
Jetzt handeln – und vor allem: nicht mit dem Mitgeschäftsführer abstimmen
Es gibt in diesen Verfahren einen Fehler, der mehr Schaden anrichtet als alle anderen: das Gespräch unter Geschäftsführern, in dem man sich auf eine gemeinsame Darstellung verständigt oder – wenn es ernst wird – die Verantwortung dem anderen zuschreibt. Beides geht in die Akte ein, und beides nützt ausschließlich der Ermittlungsbehörde. Wer von Beginn an eigenständig und anwaltlich begleitet auftritt, kann die eigene Rolle präzise darstellen. Wer sich abstimmt, verliert diese Möglichkeit für das gesamte Verfahren.
Wenn gegen Sie als Geschäftsführer ein Steuerstrafverfahren eingeleitet wurde, wenn Ihre Geschäftsräume oder Ihre Wohnung durchsucht wurden, wenn Sie einen Haftungsbescheid nach § 69 AO erhalten haben, wenn Sie neu in eine Geschäftsführung eingetreten sind und auf Unstimmigkeiten in früheren Erklärungen gestoßen sind oder wenn Sie ausgeschieden sind und nun zu Vorgängen aus Ihrer Amtszeit befragt werden, sollten Sie vor jeder Äußerung – und vor jedem Gespräch mit Mitgeschäftsführern – anwaltlichen Rat einholen.